В статье рассмотрим особенности отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с поступлением и расходованием средств целевых субсидий, предоставленных автономным учреждениям из бюджета, с учетом разъяснений, приведенных в Письме Минфина РФ от 04.02.2020 № 02‑06‑07/6939.
Целевыми субсидиями в рамках данной статьи будем называть обобщенно субсидии, предоставляемые учреждениям из бюджета бюджетной системы РФ:
Предоставление целевых субсидий осуществляется в соответствии с соглашениями, заключаемыми между органами, осуществляющими функции и полномочия учредителя, и автономными учреждениями.
Остатки неиспользованных целевых субсидий подлежат возврату в бюджет. При этом остатки могут использоваться автономным учреждением в очередном финансовом году при наличии потребности в направлении их на те же цели в соответствии с решением учредителя (п. 3.17, 3.18 Федерального закона № 174‑ФЗ[1]).
Согласно п. 30, 31 СГС «Доходы»[2] целевые субсидии, предоставленные на условиях возврата части средств в связи с невыполнением условий соглашений (неиспользованных средств субсидий), признаются безвозмездными поступлениями, предоставляемыми с условиями их передачи (далее – субсидии с условиями).
В бухгалтерском учете автономных учреждений целевые субсидии с условиями подлежат отражению на дату возникновения права на их получение (в соответствии с соглашением) в качестве доходов будущих периодов (на счете 0 401 40 000).
В дальнейшем доходы будущих периодов признаются в бухгалтерском учете в составе текущего отчетного периода по мере выполнения условий соглашения в части, относящейся к соответствующему отчетному периоду.
В силу Порядка № 85н[3] поступления в виде целевых субсидий отражаются по аналитическому коду доходов 150 «Безвозмездные денежные поступления» (данный код применяется начиная с 2020 года, в 2019 году применялся код 180 «Прочие доходы»).
В целях применения кодов КОСГУ безвозмездные поступления делятся на поступления текущего и капитального характера. Так, согласно п. 7 Порядка № 209н[4]:
Таким образом, в отношении доходов в виде субсидий на иные цели в зависимости от их целевого назначения могут применяться подстатьи КОСГУ (п. 9.5.2, 9.6.2 Порядка № 209н):
Доходы в виде субсидии на осуществление капитальных вложений отражаются всегда по подстатье 162 КОСГУ.
Согласно Письму Минфина РФ № 02‑06‑07/6939 для отражения операций по поступлению целевых субсидий автономным учреждениям применяются следующие корреспонденции счетов (при этом операции с целевыми субсидиями на иные цели учитываются по КВФО 5, с субсидиями на осуществление капитальных вложений – по КВФО 6):
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Основание |
---|---|---|---|
Отражены плановые назначения по поступлениям в виде целевой субсидии |
5 507 10 152 5 (6) 507 10 162 |
5 504 10 152 5 (6) 504 10 162 |
Утвержденный план ФХД |
Начислены доходы будущих периодов по целевой субсидии |
5 205 52 661 5 (6) 205 62 661 |
5 401 40 152 5 (6) 401 40 162 |
Соглашение о предоставлении целевой субсидии |
Поступили средства целевых субсидий на отдельный лицевой счет |
5 201 11 510 5 (6) 201 11 510 Забалансовый счет 17 (код аналитики 150, подстатьи 152, 162 КОСГУ) |
5 205 52 661 5 (6) 205 62 661 |
Выписка из лицевого счета, копии платежных документов |
Отражено поступление финансового обеспечения за счет целевой субсидии |
5 508 10 152 5 (6) 508 10 162 |
5 507 10 152 5 (6) 507 10 162 |
Выписка из лицевого счета, копии платежных документов |
В случае внесения изменений в соглашение (заключения дополнительного соглашения) о предоставлении целевых субсидий в бухгалтерском учете отражается корректировка показателей доходов будущих периодов (увеличение, уменьшение) объема предоставляемой субсидии на сумму этих изменений.
Увеличение объема целевых субсидий отражается так же, как и поступление названных субсидий (корреспонденции счетов приведены выше).
Уменьшение объема целевых субсидий отражается следующими записями:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Основание |
---|---|---|---|
Скорректированы показатели плана ФХД в связи с уменьшением объема целевой субсидии |
5 504 10 152 5 (6) 504 10 162 |
5 507 10 152 5 (6) 507 10 162 |
Дополнительное соглашение, изменения в соглашении |
Скорректированы доходы будущих периодов в сумме целевой субсидии |
5 401 40 152 5 (6) 504 40 162 |
5 205 52 661 5 (6) 205 62 661 |
Согласно разъяснениям, приведенным в Письме Минфина РФ № 02‑06‑07/6939, признание доходов текущего финансового года по операциям с целевыми субсидиями осуществляется на основании:
1) информации о выполнении условий предоставления субсидий, оформленной отчетом о выполнении условий предоставления субсидии, подтверждающим объем принятых и (или) исполненных обязательств, финансовым источником обеспечения которых является предоставляемая целевая субсидия (объем денежных обязательств, принятых в целях достижения результатов предоставления субсидии без учета авансов);
2) информации о результатах использования субсидий – извещения (ф. 0504805), формируемого в целях отражения расчетов по предоставленным (полученным) субсидиям для целей составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности), в случае отсутствия на дату формирования учреждениями бухгалтерской (финансовой) отчетности вышеуказанных отчетов по субсидиям;
3) иного документа, предусмотренного соглашением о предоставлении субсидии для целей отражения в учете результатов использования целевой субсидии.
Данные операции отражаются следующим образом:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Основание |
---|---|---|---|
Признаны доходами текущего периода средства целевых субсидий, ранее начисленные в составе доходов будущих периодов |
5 401 40 152 5 (6) 401 40 162 |
5 401 10 152 5 (6) 401 10 162 |
Извещение (ф. 0504805), отчет об использовании целевой субсидии, иной документ, предусмотренный соглашением |
Типовые корреспонденции счетов по указанным операциям приведены в таблице.
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Основание |
---|---|---|---|
Приняты обязательства за счет целевой субсидии |
5 (6) 506 10 ххх |
5 (6) 502 11 ххх |
Документ-основание по принятию обязательств |
Перечислен аванс за поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг учреждению за счет целевой субсидии |
5 (6) 206 хх 56х |
5 (6) 201 11 610 Забалансовый счет 18 (КВР ххх, код ххх КОСГУ) |
Документ-основание по принятию денежных обязательств, платежное поручение |
Приняты денежные обязательства за счет целевой субсидии |
5 (6) 502 11 ххх |
(6) 5 502 12 ххх |
|
Начислены расходы по поставленным товарам, выполненным работам, оказанным услугам учреждению за счет целевой субсидии |
5 (6) 401 20 2хх 5 (6) 106 хх 3хх 5 (6) 105 хх 34х |
5 208 хх 667 5 (6) 302 хх 73х 5 (6) 303 хх 731 |
Документ-основание по принятию денежных обязательств |
Приняты денежные обязательства за счет целевой субсидии |
5 (6) 502 11 ххх |
5 (6) 502 12 ххх |
|
Отражен зачет аванса |
5 (6) 302 хх 73х |
5 (6) 206 хх 66х |
|
Оплачена кредиторская задолженность за счет целевой субсидии |
5 208 хх 567 5 (6) 302 хх 83х 5 (6) 303 хх 831 |
5 (6) 201 11 610 Забалансовый счет 18 (КВР ххх, код ххх КОСГУ) |
Платежное поручение |
Объекты основных средств, приобретенные (созданные) автономным учреждением за счет средств целевых субсидий, не могут быть приняты к учету по КВФО 5 или 6.
Такие объекты учитываются по КВФО 4. Для этих целей необходимо произвести перевод капитальных вложений, сформированных по КВФО 5 или 6, на КВФО 4.
При этом необходимо отметить, что имущество, приобретенное за счет целевых субсидий, как правило, относится к особо ценному имуществу. Учет такого имущества ведется обособленно.
Автономные учреждения не вправе распоряжаться без согласия учредителя недвижимым и особо ценным движимым имуществом, закрепленным за ним учредителем или приобретенным учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение этого имущества (ст. 298 ГК РФ).
В бухгалтерском учете дополнительно при составлении годовой бухгалтерской отчетности либо с иной периодичностью, установленной учреждением по согласованию с учредителем, но не реже чем один раз в год на счете 0 210 06 000 «Расчеты с учредителем» отражается показатель балансовой стоимости имущества, которым учреждения не вправе распоряжаться без согласия его собственника.
Корреспонденции счетов по указанным операциям приведены в таблице.
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Основание |
---|---|---|---|
Отражен перевод вложений в особо ценное имущество (ОЦИ), приобретенное (изготовленное): |
|
|
Бухгалтерская справка (ф. 0504833), акт о вводе в эксплуатацию, распоряжение о закреплении имущества за учреждением |
за счет целевых субсидий |
5 304 06 832 4 106 21 310 |
5 106 21 310 4 304 06 732 |
|
за счет субсидий на осуществление капитальных вложений |
6 304 06 832 4 106 11 310 |
6 106 11 310 4 304 06 730 |
|
Принят к учету объект основных средств: |
|
|
Акт приемки-передачи (акт ввода в эксплуатацию), свидетельство о регистрации |
особо ценное движимое имущество |
4 101 2х 310 |
4 106 21 310 |
|
недвижимое имущество |
4 101 1х 310 |
4 106 11 310 |
|
Отражены расчеты с учредителем в сумме балансовой стоимости особо ценного имущества |
4 401 10 172 |
4 210 06 661 |
Бухгалтерская справка (ф. 0504833), приказ учредителя о включении имущества в перечень закрепленного за учреждением ОЦДИ |
Как уже отмечалось выше, не использованные учреждениями на конец финансового года остатки целевых субсидий подлежат возврату в бюджет. По решению учредителя они могут быть использованы в текущем финансовом году для обеспечения расходов, соответствующих целям их предоставления.
Согласно Письму Минфина РФ № 02‑06‑07/6939 операции с целевыми субсидиями отражаются следующими корреспонденциями счетов:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Основание |
---|---|---|---|
Начислена задолженность по возврату неиспользованных остатков целевой субсидии в доход бюджета (потребность в них не подлежит подтверждению) |
5 401 40 152 5 (6) 401 40 162 |
5 303 05 731 5 (6) 303 05 731 |
Извещение (ф. 0504805), отчет об использовании целевой субсидии, иной документ, предусмотренный соглашением |
Уменьшена задолженность в сумме неиспользованного объема целевой субсидии |
5 401 40 152 5 (6) 401 40 162 |
5 205 52 661 5 (6) 205 62 661 |
|
Отражена задолженность по неиспользованному остатку целевой субсидии, подлежащему направлению на те же цели: |
|
|
|
до подтверждения потребности |
5 401 40 152 5 (6) 401 40 162 |
5 303 05 731 5 (6) 303 05 731 |
|
после подтверждения потребности |
5 303 05 831 5 (6) 303 05 831 |
5 401 40 152 5 (6) 401 40 162 |
|
Перечислены (возвращены) остатки целевой субсидии в доход бюджета |
5 (6) 303 05 831 |
5 (6) 201 11 610 Забалансовый счет 18 (код аналитики 610, код 610 КОСГУ) |
Выписка из лицевого счета, копии платежных документов |
Рассмотрим на примерах порядок отражения операций по возврату остатка неиспользованных средств целевой субсидии в соответствии с Инструкцией № 183н[5] и Письмом Минфина РФ № 02‑06‑07/6939.
Автономному учреждению выделена субсидия на иные цели (на текущий ремонт помещений) в размере 1 000 000 руб. Денежные средства перечислены на отдельный лицевой счет учреждения полностью. Ремонтные работы были завершены в полном объеме в текущем году. По факту на ремонт были израсходованы средства субсидии в сумме 968 532 руб. В результате экономии образовался неизрасходованный остаток – 31 468 руб.
Поскольку у учреждения нет потребности в использовании остатка субсидий, эти средства возвращены в бюджет в текущем финансовом году.
В бухгалтерском учете отражены следующие операции:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
---|---|---|---|
Начислена задолженность по возврату в бюджет остатка неизрасходованной субсидии на иные цели в текущем финансовом году |
5 401 40 152 |
5 205 52 661 |
31 468 |
Перечислен остаток средств целевой субсидии в бюджет в текущем году |
5 205 52 561 |
5 201 11 610 |
31 468 |
Одновременно делаются записи по уменьшению плановых назначений по доходам, расходам, поступлениям финансового обеспечения, принятых обязательств.
Изменим условия примера 1. Неизрасходованный остаток целевой субсидии (31 468 руб.) перечислен в бюджет в очередном финансовом году.
В бухгалтерском учете отражены следующие корреспонденции счетов:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
---|---|---|---|
Начислена задолженность по возврату в бюджет остатка неизрасходованной субсидии на иные цели в очередном финансовом году (без подтверждения потребности) |
5 401 40 152 |
5 303 05 731 |
31 468 |
Перечислен остаток средств целевой субсидии в бюджет в очередном финансовом году |
5 303 05 831 |
5 201 11 610 Забалансовый счет 18 (код аналитики 610, код 610 КОСГУ) |
31 468 |
Допустим, ремонтные работы в текущем году не были завершены в полном объеме. У автономного учреждения имеется потребность на использование остатка целевой субсидии (31 468 руб.) на завершение ремонта в очередном финансовом году.
В бухгалтерском учете сделаны следующие записи:
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
---|---|---|---|
Отражена задолженность по неиспользованному остатку целевой субсидии, подлежащему направлению на те же цели: |
|
|
|
до подтверждения потребности |
5 401 40 152 |
5 303 05 731 |
31 468 |
после подтверждения потребности |
5 303 05 831 |
5 401 40 152 |
31 468 |
[1] Федеральный закон от 03.11.2006 №174‑ФЗ «Об автономных учреждениях».
[2] Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Доходы», утв. Приказом Минфина РФ от 27.02.2018 № 32н.
[3] Порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации Российской Федерации, их структура и принципы назначения, утв. Приказом Минфина РФ от 06.06.2019 № 85н.
[4] Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утв. Приказом Минфина РФ от 29.11.2017 № 209н.
[5] Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.
Один раз в месяц мы делаем подборку статей, рекомендаций, новостей по актуальным темам и совершенно бесплатно рассылаем ее нашим подписчикам.
Оставьте, пожалуйста, свой адрес, если Вы хотите получать интересную профессиональную информацию.